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CONTABILIDADE HOSPITALAR - ASPECTOS CONTÁBEIS

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CONTABILIDADE DE HOSPITAIS

ASPECTOS CONTÁBEIS (Revisada em 21/02/2024)

1. CONTABILIDADE INTRODUTÓRIA OU BÁSICA

1. A Contabilidade como Conhecimento
2. Princípios Fundamentais de Contabilidade
3. Legislação Profissional
4. Código de Ética Profissional
5. Sistemas de Escrituração Contábil

Para iniciação do estudo da Contabilidade primeiramente é necessário conhecer a sua história e a essência da obra de Luca Paccioli, que é considerado o pai da contabilidade por ter publicado a teoria das partidas dobradas.

Depois é importante conhecer o texto publicado pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade intitulado A Contabilidade Como Conhecimento. Não é exatamente preciso decorar, mas, sim, saber onde encontrar os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, bem mais extensas, onde são encontradas as Normas Técnicas, as Normas Profissionais e as Normas de Auditoria entre muitas outras informações expedidas por Interpretações Técnicas e Comunicados Técnicos.

A próxima etapa seria a de conhecer a Legislação de Regulamentação da Profissão e o o Código de Ética Profissional.

Então, já se pode passar à Escrituração de Livros Contábeis e seus Auxiliares.

É importante destacar que, além das normas do CFC sobre escrituração, existem leis que a tornam obrigatória e outras que erroneamente a dispensam (Tributação com Base no Lucro Presumido), conforme pode ser depreendido no texto intitulado A Dispensa da Escrituração Contábil. O Sistema de Tributação com base no Lucro Arbitrado é utilizado pelo FISCO quando as entidades jurídicas sonegadoras de tributos não têm livros e registros confiáveis.

No referido texto sobre A Dispensa da da Escrituração Contábil quando a empresas opta pela tributação com base no Lucro Presumido estão as informações de quando ela pode ser substituída pelo Livro Caixa acompanhado do Livro de Inventário. Veja também os textos sobre a Importância da Contabilidade e O Que os Empresários Precisam Saber.

A Lei Complementar 123/2007 deixou claro que as Microempresas e as Empresas de Pequeno Porte optantes pelo Simples Nacional também devem ter uma contabilidade bem organizada, embora de forma simplificada.

Aliás, dirigir uma empresa sem contabilidade é tarefa praticamente impossível. Por isso, significativa parcela delas chega à falência nos seus primeiros dois anos de operação.

2. PLANO DE CONTAS PADRONIZADO - BÁSICO

1. NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
2. PADRON - Sugestão de Plano de Contas Padronizado
3. ADAPTAÇÃO DO PLANO DE CONTAS À CONTABILIDADE HOSPITALAR

Vejamos a parte correspondente à Contabilidade Hospitalar, começando pelas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade, no que se refere especialmente aos antigos Aspectos Contábeis Específicos em Entidades Diversas  CFC pretendia lançar a NBC-T-10.7 - Entidades Hospitalares, entretanto isto não chegou a acontecer.

Nestas páginas sobre Contabilidade Hospitalar existe um resumo feito pelo coordenador deste COSIFE, passando pelo Plano de Contas Padronizado - PADRON e chegando à Contabilidade de Custos.

2.1. NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

Considerando-se que o CFC - Conselho Federal de Contabilidade, apesar de ter expedido normas sobre os Aspectos Contábeis Específicos de Entidades Diversas e não expediu a NBC-T-10.7 sobre as Entidades Hospitalares, é de se julgar que o tema não seja dos mais fáceis de se tratar.

Na verdade, em tempos idos a Contabilidade de Custos só era levada a sério nas grandes indústrias. Mas, no decorrer do tempo, nos dias de hoje estão implantados sistemas de custeamento em quase todos os tipos de segmentos operacionais, até na prestação de serviços, passando-se também pelo setor rural.

Dada a complexidade da estrutura operacional das unidades hospitalares, é sabido que são necessários sistemas contábeis e de controle mais aguçados para que sejam evitados prejuízos operacionais em determinadas áreas de atuação. Esses controles e sistemas de custeamento permitirão a fixação de preços de cada um dos serviços prestados e ainda o controle da lucratividade e da rentabilidade do capital investido em cada segmento operacional.

Muitos Planos de Saúde já têm uma tabela com preços máximos previamente fixados para cada tipo de serviço prestado pela rede conveniada. No setor hospitalar acontece o contrário do que na maioria das empresas. Nesse setor são os principais clientes (os planos de saúde) que fixam seus preços máximos e com base neles o hospital aceita, ou não, firmar o convênio de atendimento aos segurados ou associados do plano de saúde. Para que o hospital saiba exatamente o mínimo a cobrar, é preciso ter uma boa contabilidade de custos.

2.2. PADRON - PLANO DE CONTAS PADRONIZADO

Na contabilidade hospitalar, como em qualquer outra, serão utilizadas basicamente todas as contas geralmente conhecidas por todo contabilista, que estão nos grupamentos do Ativo Circulante, do Realizável a Longo Prazo, do Ativo Permanente, do Passivo Circulante, do Exigível a Longo Prazo e do Patrimônio Líquido. Estas contas genéricas podem ser obtidas em nosso Plano de Contas Padronizado - PADRON.

2.3. ADAPTAÇÃO DO PLANO DE CONTAS GERAL À CONTABILIDADE HOSPITALAR

A real diferença entre a contabilidade dos diversos tipos de entidades, segundo a sua atividade, estará no detalhamento das contas a partir do quarto grau do plano contábil, principalmente nas contas representativas de custos, despesas e receitas, que serão subdivididas em centros de custeamento, a partir dos quais serão apurados os resultados por unidades produtivas da entidade.

Da mesma forma como devemos dividir as receitas, custos e despesas por centros de custeamento, também devemos proceder a subdivisão dos Estoques (no Ativo Circulante) por centro de custeamento e ainda a do Imobilizado de Uso (no Ativo Permanente).

A subdivisão dos Estoques visa controlar os insumos de conformidade com a finalidade a que se destinam e também porque, devido às suas características, devem ficar em almoxarifados separados.

A subdivisão do Imobilizado de Uso será feita de forma a possibilitar a apropriação dos bens aos centros de custeamento onde estão instalados. Assim se procede também com os gastos pré-operacionais constantes do Diferido, como os pagos por Franquias e Fundos de Comércio, Benfeitorias em Imóveis de Terceiros que serão amortizados por centro de custeamento a serem utilizados na Prestação de Serviços. Em complementação ao descrito neste parágrafo, veja os seguintes textos:

1. Fundo de Comércio, Aviamento ou Goodwill
2. Franquias ou Franchise
3. Indenizações por Lucros Cessantes e Fundo de Comércio

Com a implantação dos citados centros de custeamento, num hospital os resultados poderão ser apurados:

1. por clínica médica
2. por unidade de pronto socorro
3. por centro cirúrgico
4. por tipo de laboratório de análises clínicas
5. por centros de diagnósticos por imagem
6. outros.

Os custos fixos e variáveis indiretos serão rateados, como por exemplo os de conservação, manutenção e limpeza das instalações e ainda os custos de lavanderia e rouparia, telefonia, energia elétrica, consumo de água, gás, oxigênio, entre muitos outros.

Com base nos centros de custeamento e mediante a atribuição das respectivas receitas, é possível saber a rentabilidade do capital investido em cada um desses segmentos operacionais e a lucratividade que estão oferecendo. Isto permitirá ao administrador decidir quais medidas a serem adotadas. Entre as medidas, pode estar o fechado de determinadas unidades com prejuízo e a ampliação de outras com maior possibilidades de lucro ou a alteração de preços ao consumidor.

Exemplos de centros de custeamento podem ser observados no tópico correspondente à Contabilidade de Custos.

3. CONTABILIDADE DE CUSTOS

1. PRELIMINARES
2. PROJETO DE CONTABILIDADE DE CUSTOS HOSPITALARES
3. PROGRAMAS DE PROCESSAMENTO DE DADOS

3.1. PRELIMINARES

Os primeiros procedimentos que a contabilidade de custos necessita são:

I - Auditoria analítica das operações por setores ou departamentos e seu relacionamento com os demais

II - Organograma geral das atividades e de cargos com os respectivos relacionamentos com departamentos, divisões e seções.

Ambos são necessários para que se saiba a quem estão subordinados cada um dos setores operacionais e que tipo de serviço prestam ou obtêm dos demais.

Partindo-se desses organogramas será estabelecida a estrutura de custeamento e de receitas de cada setor operacional com a finalidade principal de se ter controles eficientes e de se obter o resultado (lucro ou prejuízo) de cada unidade operacional para servir de base para tomada de decisões administrativas.

Dessa distribuição podemos perceber que as receitas terão a alocação facilitada. O grande problema está na alocação dos custos, principalmente os fixos e variáveis indiretos e das despesas, quando dependem do rateio entre outros setores operacionais.

Existem várias formas de se efetuar o rateio de despesas e custos indiretos. Os gastos com energia elétrica podem ser calculados com base na quantidade de watts consumidos por lâmpadas e pelos demais equipamentos utilizados em cada centro de custeamento. Outros gastos indiretos podem ser rateados proporcionalmente à energia consumida ou à receita obtida.

Veja o texto sobre a iniciação básica da Contabilidade de Custos.

3.2. PROJETO DE CONTABILIDADE DE CUSTOS

1. DEFINIÇÕES DE CUSTOS E DESPESAS
2. CENTROS DE CUSTEAMENTO
   1. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS EXTERNOS
   2. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS INTERNOS
   3. SUBDIVISÃO DAS ESPECIALIDADES MÉDICAS
   4. HOTELARIA - ALIMENTAÇÃO HOSPITALAR, RESTAURANTE, LANCHONETE E COFFE SHOP

3.2.1. DEFINIÇÕES DE CUSTOS E DESPESAS

1. CUSTOS
   • CUSTOS FIXOS
     • Diretos
     • Indiretos
   • CUSTOS VARIÁVEIS
     • Diretos
     • Indiretos
2. DESPESAS
   • Diretas
   • Indiretas

CUSTO é a soma dos dispêndios em que se incorre direta ou indiretamente no processo de prestação de quaisquer dos serviços hospitalares.

DESPESA é a soma dos dispêndios auxiliares e administrativos direta ou indiretamente utilizados na prestação de quaisquer serviços hospitalares.

CUSTOS FIXOS DIRETOS - são aqueles para apropriação direta a determinado Centro de Custeamento, que geralmente se refere à depreciação de bens do Ativo Permanente diretamente indispensáveis à prestação de determinado serviço, o que  inclui móveis, utensílios, equipamentos e instalações; os custos fixos diretos também se referem à amortização de gastos pré-operacionais, assim como aos valores aplicados em arrendamento mercantil de bens equivalentes aos do imobilizado de uso e também aos valores aplicados em franquias ou fundo de comércio por prazo determinado.

CUSTOS FIXOS INDIRETOS - são todos aqueles da mesma espécie dos referidos no item anterior, mas de uso comum por dois ou mais centros de custeamento e que, por isto, devem ser rateados. Entre os principais custos indiretos está depreciação do imóvel em que está situada a unidade prestadora de serviço. Neste caso, o rateio das depreciações será efetuada com base na quantidade de metros quadrados utilizados.

CUSTOS VARIÁVEIS DIRETOS - são todos os demais gastos necessários, aplicados direta e unicamente a determinado Centro de Custeamento, sem os quais não seria possível o seu funcionamento.

CUSTOS VARIÁVEIS INDIRETOS - são todos aqueles gastos da mesma espécie dos referidos no item anterior, mas que, por serem de difícil apropriação direta, devem ser rateados por dois ou mais centros de custeamento. Como exemplo pode ser citado o caso do imóvel ser alugado, quando, então, o valor do aluguel será rateado por metro quadrado utilizado por centro de custeamento.

DESPESAS DIRETAS - são todos os gastos auxiliares, administrativos e relativos à vendas, que não estejam na qualidade de custos essenciais ao pleno funcionamento do centro de custeamento e que possam ser apropriados diretamente em cada centro de custeamento.

DESPESAS INDIRETAS - são todas aquelas despesas da mesma espécie das referidas no item anterior, mas que, por serem de difícil apropriação direta, devem ser rateadas por dois ou mais centros de custeamento.

3.2.2. CENTROS DE CUSTEAMENTO

1. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS EXTERNOS
2. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS INTERNOS
3. SUBDIVISÃO DAS ESPECIALIDADES MÉDICAS
4. HOTELARIA - ALIMENTAÇÃO HOSPITALAR, RESTAURANTE, LANCHONETE E COFFE SHOP

Primeiramente dividiríamos os centros de custeamento hospitalar em dois grandes grupos:

3.2.1.1. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS EXTERNOS

1. PRONTO SOCORRO
2. SERVIÇO DE AMBULÂNCIAS
3. AMBULATÓRIO - CLÍNICAS MÉDICAS
   • Por Especialidade Médica
4. HOSPITAL E CENTRO CIRÚRGICO
   • Hospedagem || Centro Cirúrgico || Atendimento Médico e Enfermagem || Farmácia || Alimentação
5. LABORATÓRIO DE ANÁLISES CLÍNICAS
   • Bioquímica || Hematologia || Parasitologia || Imunologia e Microbiologia
   • Biologia Molecular || Citogenética || Citologia Oncótica
6. DIAGNÓSTICOS POR IMAGEM
   • Radiologia
     • Raios - X || Neuroradiologia || Radiologia Intervencionista
   • Ultrassonografia
   • Medicina Nuclear
   • Densitometria Óssea
   • Tomografia Computadorizada
   • Ressonância Magnética
   • Mamografia
   • Color Doppler

3.2.1.2. POR UNIDADES PRESTADORAS DE SERVIÇOS INTERNOS

1. FARMÁCIA
2. MATERIAIS CIRÚRGICOS, HOSPITALARES E AMBULATORIAIS
3. LAVANDERIA E ROUPARIA
4. LIMPEZA E CONSERVAÇÃO
5. ALIMENTAÇÃO HOSPITALAR
6. RESTAURANTE E LANCHONETE
7. SEGURANÇA E VIGILÂNCIA
8. ADMINISTRAÇÃO
   • OPERACIONAL
   • CONTÁBIL
   • FINANCEIRA

3.2.1.3. SUBDIVISÃO DAS ESPECIALIDADES MÉDICAS

Em cada especialidade médica determinados custos, despesas e receitas podem ser rateados por setores independentes. Como exemplo temos:

1. Cardiologia
   • Atendimento Médico || Eletrocardiograma || Ecocardiograma || Teste Ergométrico
2. Neurologia
   • Atendimento Médico || Eletroencefalograma
3. Oncologia
   • Atendimento Médico || Centro de Quimioterapia || Centro de Radioterapia || Centro de Braquiterapia
4. Proctologia
   • Atendimento Médico || Centro de Colonoscopia
5. Ortopedia
   • Atendimento Médico || Centro de Engessamento || Centro de Tratamento Fisioterápico
6. Nefrologia
   • Atendimento Médico || Centro de Hemodiálise
7. Ginecologia
   • Atendimento Médico || Centro de Colposcopia

E assim sucessivamente.

Vejamos um exemplo de departamento existente em hospitais que é subdividido em atendimento interno (aos pacientes) e atendimento externo (ao público que busca atendimento ambulatorial e hospitalar)

3.2.1.4. HOTELARIA - ALIMENTAÇÃO HOSPITALAR, RESTAURANTE, LANCHONETE E COFFE SHOP

A forma de custeamento da unidade de cozinha ou de alimentação de um hospital é igual a de qualquer restaurante, embora estes geralmente não tenham contabilidade de custos, assim como muitos hotéis, que também devem ter o controle do custeamento do seu restaurante e bares para saber de sua eventual lucratividade e da rentabilidade do capital investido.

Para o perfeito custeamento das unidades fornecedores de alimentação devem ser alocados na contabilização das operações daquele setor ou departamento os bens do ativo permanente, que vão gerar os custos fixos através da depreciação e das baixas de bens e utensílios por perda ou dano, os aluguéis, assim como os funcionários necessários na cozinha e no atendimento. Também devem ser controlados separadamente dos demais os estoques de insumos alimentares utilizados, que se constituem nos custos variáveis, e as despesas de limpeza, manutenção e conservação de equipamentos, as despesas administrativas, como salários e os encargos trabalhistas e previdenciários e ainda os gatos com luz, gás, telefone e tudo mais necessário ao desempenho da atividade.

Para se obter o resultado financeiro e econômico com a cozinha, da receita correspondente ao setor serão deduzidos os custos e despesas mencionadas e ainda apropriados de forma proporcional os eventuais impostos como ISS, ICM, Imposto de Renda, as contribuições sociais, inclusive sobre os salários dos funcionários da administração geral.

Obviamente que esses resultados devem ser apurados separadamente para a unidade de alimentação hospitalar e tamb´m para o restaurante, lanchonete e coffe shop.

3.3. PROGRAMAS DE PROCESSAMENTO DE DADOS

Algumas empresas fornecedoras de programas (software) de processamento da contabilidade geral oferecem a possibilidade de utilização de centros de custeamento com relatórios independentes com dados gerais como receitas, custos, despesas e resultado de cada um dos centros de custeamento.

Caso o programa de processamento da contabilidade possibilite a abertura de infinito número de graus no plano de contas, os departamentos, divisões e seções também podem ser incluídos dentro das contas de estoques, imobilizado de uso,  diferido, receitas, custos e despesas.

É necessário observar o contido na Lei 8.137/1990 no que se refere à programas de contabilidade.

No item V do artigo 2º da Lei 8.137/1990 lê-se:

Dos Crimes Contra a Ordem Tributária

Art.2º - Constitui crime da mesma natureza:

V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.

Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.

Veja também: Contabilidade Integrada