LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL
LIQUIDAÇÃO ANTECIPADA DO CONTRATO DE ARRENDAMENTO
São Paulo, 25 de setembro de 2005 (última revisão em 27/02/2007).
Planejamento Tributário, Incidência do ISS ou do ICMS, Contabilização como Despesa de Arrendamento ou no Ativo Permanente como Imobilizado de Uso (pelo arrendatário), Contabilização com Receita de Arrendamento ou Venda a Prazo (pelo arrendador), Antecipação do Valor Residual, Valor Residual Garantido (VRG), Valor Residual Estipulado, Antecipação das parcelas de arrendamento, Pagamento das parcelas em atraso, Liquidação antecipada do contrato, Valor das Contraprestações - Juros mais Aluguel. crédito Fiscal do ICMS sobre Leasing.
Por Américo G Parada Fº - Contador CRC-RJ 19750
A QUESTÃO
Usuário do COSIFE coloca em discussão uma questão sobre as operações leasing ou arrendamento mercantil, que envolve especialmente a liquidação antecipada do contrato de arrendamento. Não especifica em que tempo decorrido do contrato a liquidação antecipada aconteceu.
Então, formula a seguinte pergunta genérica:
Se o contrato for liquidado antes do seu vencimento, há a incidência do ISS sobre as prestações antecipadas?
Antes da Resposta conclusiva são necessárias algumas considerações baseadas em fatos passados, discutidos em tribunais, e também na legislação em vigor.
DEFINIÇÃO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
O advogado Franco Alves Sabino, em monografia publicada no site Jus Navegandi define o Contrato de Arrendamento Mercantil como um negócio jurídico em que o titular da propriedade do bem, móvel ou imóvel, cede a outrem, pessoa jurídica ou pessoa natural (chamada de arrendatária), o uso e gozo da posse direta da coisa objeto da avença, por prazo certo e determinado.
E continua afirmando:
Muitas vezes, o bem objeto do leasing é comprado pelo arrendador de comum acordo com o arrendatário.
Assim, ao final do contrato, o arrendatário tem a possibilidade de exercer três alternativas:
1º) - devolver o bem à empresa de Arrendamento Mercantil;
2º) - renovar o contrato de arrendamento por novo prazo determinado;
3ã) - optar pela compra do bem mediante o pagamento do valor residual estipulado
no contrato.
Sem que haja a possibilidade do exercício de uma dessas opções, não há que se
falar em leasing.
DEFINIÇÃO DE LEASEBACK
Leaseback ou Arrendamento Mercantil Financeiro é a operação em que a empresa proprietária de um imóvel, que o utiliza como sede ou fábrica, o vende para um capitalista (empresa de arrendamento mercantil) e este aluga o imóvel à mesma empresa vendedora, que o está ocupando.
Esta é uma forma de conseguir capital de giro pelas empresas que estão com muito investimento em imóveis.
Trata-se também de uma forma de planejamento tributário tendo em vista que no decorrer do tempo do contrato o valor do imóvel vai ser contabilizado como despesa dedutível para efeito do cálculo do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
Os contratos de arrendamento de imóveis geralmente são feitos por 10 (dez) anos enquanto que a depreciação é em 25 anos.
LEGISLAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA
Houve época em que os consultores em planejamento tributário aconselhavam às empresas arrendatárias a contratarem arrendamento mercantil em que 90% (noventa por cento) das parcelas do contrato caíssem no primeiro exercício fiscal para efeito do cálculo do imposto de renda. Assim, 90% das despesas seriam dedutíveis no primeiro exercício e as demais, insignificantes, em exercícios seguintes.
A generalização desse tipo de contrato chamou a atenção da SRF - Secretaria da Receita Federal e logo foram efetuadas diligências fiscais nas empresas de arrendamento mercantil para averiguar com quais arrendatários foram celebrados tal tipo de contrato. A intenção era a de verificar se as parcelas pagas estavam contabilizadas como despesa dedutível para efeito do cálculo do imposto de renda.
Como se tratava de evidente falsificação material e ideológica da escrituração contábil e de seus comprovantes com a finalidade de reduzir o montante do imposto a pagar, prevista como crime no art. 256 do RIR/99 - Regulamento do Imposto de Renda (§1º do artigo 7º do Decreto-lei 1598/1977), a SRF entendeu que não se tratava de operação de arrendamento mercantil e sim de compra à prestação ou compra a prazo. Assim, o falso arrendatário deveria contabilizar o bem comprado (falsamente arrendado) no Ativo Permanente, como Imobilizado de Uso, sujeito às taxas de depreciação vigentes de 20% ao ano no caso de veículos, como era o caso, neste exemplo.
Evidentemente que a empresa arrendadora deveria proceder da mesma forma. Devia contabilizar o contrato como operação de venda a prazo e não como operação de arrendamento mercantil. Dessa forma, era obrigada a estornar o ISS - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza lançado e contabilizar a obrigação de pagamento do ICMS - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços.
Também não se caracteriza como de arrendamento mercantil a operação em que a empresa de leasing pactua a cobrança do valor residual em parcelas, juntamente com o valor do aluguel, prestações ou parcelas do arrendamento. Isto também transforma o contrato numa transação de compra e venda a prazo ou compra e venda a prestação. Este foi o entendimento do poder judiciário.
Neste caso, o valor adicional cobrado junto das parcelas do arrendamento era tido como Valor Residual Garantido (VRG). Esta era a quantia que o arrendatário devia pagar, mesmo que não optasse pela compra do bem. Era uma garantia de pagamento dada ao arrendador, caso não conseguisse vender o bem devolvido pelo arrendatário ao final do contrato de arrendamento. Outro tipo de Valor Residual, o não garantido, pago no final do contrato, era o que o arrendatário devia pagar para exercer o direito de compra.
LEGISLAÇÃO DO ISS
Continuando, o usuário do COSIFE diz que, em situação normal, a base de cálculo mensal do ISS das empresas de Arrendamento Mercantil é incidente somente o valor das contraprestações pagas pelos arrendatários.
Então vejamos o que está escrito no artigo 1º e na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar116/2003:
Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de Serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
Vejamos o que menciona o item 15 da Lista de Serviços:
15 - Serviços relacionados ao setor bancário ou financeiro, inclusive aqueles prestados por instituições financeiras autorizadas a funcionar pela União ou por quem de direito:
15.09 - Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de direitos e obrigações, substituição de garantia, alteração, cancelamento e registro de contrato, e demais Serviços relacionados ao arrendamento mercantil (leasing).
Note que nada menciona sobre os casos de antecipação de pagamento das parcelas de arrendamento, nem sobre os casos de atraso no pagamento das parcelas do arrendamento.
CONTABILIZAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO DAS PARCELAS DO ARRENDAMENTO
O usuário do COSIFE esclarece que em consulta aos normativos do BACEN, não encontrou no COSIF conta específica para registro das receitas oriundas dessa liquidação antecipada.
Parece claro que o Banco Central entende que a antecipação de parcelas ou o pagamento das mesmas em atraso não implica em modificação do contrato de arrendamento e, portanto, não implica que as parcelas sejam contabilizadas de forma diferente. São apenas casos fortuitos ou liberalidades, para as quais podem existir cláusulas no contrato de arrendamento, como, por exemplo, a estipulação da cobrança de multa e mora nos casos de atraso e a concessão de desconto nos casos de pagamento antecipado.
Portanto, a simples antecipação de parcelas ou o atraso no seu pagamento não descaracteriza o contrato de arrendamento. No entanto, veja o que menciona o CMN e o Bacen na Resolução CMN 3.401/2006 e na Carta-Circular BCB 3.248/2006.
Veja Resolução CMN 2.309/96 onde também estão as demais normas do CMN e do BACEN sobre arrendamento mercantil, incluindo a possibilidade de antecipação das parcelas de arrendamento.
Veja o esquema de contabilização para empresas arrendatárias
CONTABILIZAÇÃO COMO VENDA A PRAZO
Ao contrário do exposto, o usuário do COSIFE entende que, ocorrendo a liquidação antecipada, há a descaracterização da operação de leasing, vez que o "aluguel" deixa de existir.
O usuário menciona ainda que esse entendimento é compartilhado por um professor que diz: "quando a liquidação ocorre antes do final do prazo do contrato, o valor cobrado pela liquidação antecipada caracteriza o valor da venda, inexistindo, portanto, a incidência do ISS".
Considerando que este raciocínio seja acertado, a operação de arrendamento deve ser estornada, para que seja contabilizada como Venda a Prazo.
Mas existe um outro problema não mencionado pelo usuário do COSIFE nem pelo professor.
A contabilização como venda a prazo, para que não incida o ISS, no caso de bens móveis, implica no recolhimento do ICM - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias, o que, feitos os cálculos, talvez implique no pagamento de imposto semelhante ou superior ao previsto para recolhimento como ISS, dependendo apenas da alíquota de ISS cobrada pelo município em que está situada a empresa de arrendamento mercantil. Se a alíquota municipal for alta, talvez o pagamento do ICMS seja semelhante. Mas, se a alíquota for baixa, o gasto com o ICMS será bem maior.
Melhor esclarecendo, em razão das dúvidas colocadas ao final deste texto, deve ser salientado que o contrato de arrendamento deve ser consideração como Venda a Prazo, nos seguintes casos:
a) - Quando parte significativa do valor total do contrato for paga em um único ano-calendário (exercício fiscal), situação essa em que não há uniformidade no valor das parcelas do arrendamento;
b) - Quando o Valor Residual for pago mensalmente, adicionado às parcelas de arrendamento, o que se configura em Adiantamento do Valor Residual e, consequentemente, como garantia de pagamento, não podendo, portanto, o arrendatário optar pela devolução do bem arrendado ao final do contrato; e
c) - Quando no Contrato de Arrendamento for estabelecido o VRG - Valor Residual Garantido, o que torna seu pagamento obrigatório, deixando o arrendatário com obrigação de adquirir o bem, mesmo que não queira.
Neste caso, o esquema de contabilização é igual ao de compra a prazo de bem para o Ativo Permanente - Imobilizado de Uso.
Veja em créditos Tributários a forma de aproveitamento o ICMS embutido no preço de bens do Imobilizado de Uso.
CONCLUSÃO
Vejamos novamente a pergunta inicial:
Há a incidência do ISS sobre as prestações antecipadas, se o contrato for liquidado antes do seu vencimento?
Acho que só não haverá a incidência do ISS se o contrato for transformado em venda a prazo, quando então o valor do contrato de leasing será estornado das Receitas de Arrendamento Mercantil para ser contabilizado como Venda a Prazo, na empresa arrendadora, com o estorno do ISS e com o pagamento do ICMS correspondente.
Em contrapartida, na empresa arrendatária, se ficar a operação identificada como venda a prazo, o valor das despesas de arrendamento devem ser estornadas e lançadas no Imobilizado de Uso, sujeito à contabilização das depreciações no decorrer do tempo de uso do bem móvel ou imóvel. Ao estornar as despesas de arrendamento, sobre as contabilizadas em exercícios fiscais anteriores, incidirá o IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e a CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, que devem ser recolhidos ao Fisco, adicionadas dos encargos exigidos pelo atraso no pagamento.
É óbvio, que sabendo disso, nenhuma empresa arrendatária fará a antecipação de parcelas de arrendamento, nem a arrendadora vai querer que elas sejam antecipadas.
Se for regular essa espécie de transação de venda a prazo, a empresa de arrendamento deverá efetuar a alteração de seu objeto social e providenciar sua inscrição na repartição fazendária estadual para recolhimento regular do ICMS. Neste caso, deverá emitir notas fiscais de venda e escriturar os livros fiscais necessários.
Sobre as notas fiscais a serem emitidas e os livros a serem escriturados, veja o SINIEF - Sistema Integrado Nacional de Informações Econômico Fiscais, que está no site do CONFAZ - Conselho de política Fazendária. A Lei geral sobre o ICMS - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias é a Lei Complementar87/1996. Veja também o Código Tributário Nacional. No site do Cosife está a página em que estão esses endereçamentos.
Sobre as operações de Arrendamento Mercantil, veja também:
Veja as formas de Planejamento Tributário efetuadas no passado com Operações de Leasing.
Veja ainda o curso de Arrendamento Mercantil (Leasing), que remete também aos típicos acima mencionados.
Visite o site da ABEL Associação Brasileira de Leasing
CONTABILIZAÇÃO DA OPERAÇÃO DE LEASING
Usuário do COSIF pergunta:
Como contabilizo uma operação de Leasing, ou seja, uma renovação por prazo determinado, tendo o seu valor residual estipulado no contrato?
Resposta do COSIFE:
Conforme foi explicado no texto, a contabilização deve ser efetuada de conformidade com a situação que se apresente.
O FALSO ARRENDAMENTO MERCANTIL
Se o valor residual atribuído à opção de compra do bem arrendado for pago em parcelas, tal como o valor do aluguel, fica configurado que se trata de uma operação de compra de determinado bem à prestação e não uma operação de arrendamento do bem.
Este deve ser o entendimento técnico diante da finalidade essencial do arrendamento mercantil (leasing) e também era o entendimento da SRF - Secretaria da Receita Federal, que vinha considerando como compra e venda a prazo as operações de leasing em que o valor residual era antecipado à vista ou em parcelas ou o valor residual tinha seu pagamento garantindo no final do contrato.
Assim sendo, de conformidade com as características técnicas da operação, quando o pagamento do valor residual é antecipado ou garantido, o bem deve ser contabilizado no Ativo Permanente em contrapartida com Contas a Pagar ou outra conta com idêntica função. Neste caso o bem comprado (e não arrendado) fica sujeito à depreciação de conformidade com a legislação tributária consolidada no Regulamento do Imposto de Renda e com as normas regulamentares baixadas pela SRF - Secretaria da Receita Federal.
É importante salientar que esse entendimento da SRF gerou demanda judicial. Inicialmente a tese da SRF de que se tratava de compra e venda de bens foi aceita pelas Turmas de Direito Privado do STJ Superior Tribunal de Justiça e, em razão dessa concordância, foi editada a Súmula 263 de conformidade com o entendimento da Autoridade Tributária de que a antecipação ou a garantia de pagamento do valor residual transformava a operação compra e venda de bens à prestação.
Para se entender a questão entre a SRF e as arrendadoras e arrendatários é preciso saber que na compra, por exemplo, de um automóveis para o Imobilizado de Uso, este seria depreciado em 5 anos ou 60 meses e que na operação de arrendamento mercantil, se o contrato fosse de 24 meses, a arrendatária contabilizaria as Despesas de Arrendamento em 24 meses. Assim, o contrato de arrendamento era utilizado para efeito de planejamento tributário ou elisão fiscal porque as depreciações que seriam contabilizadas em 60 meses na verdade passavam a ser em 24 meses.
Porém, em outra ação, novo julgamento foi feito pelas Turmas de Direito Público, que teve entendimento contrário ao anterior. Diante desse impasse, o conflito de decisões foi levado à Corte Especial do STJ, que reconheceu a validade dos contratos de arrendamento mercantil com a antecipação do valor residual ou a obrigação de seu pagamento na forma de VRG - Valor Residual Garantido.
O VERDADEIRO ARRENDAMENTO MERCANTIL
No caso de arrendamento tecnicamente verdadeiro, o valor residual pode ser prefixado, mas deve ser pago apenas no final do contrato de arrendamento. E o pagamento do valor residual não deve ser obrigatório. O arrendatário deve ter a opção de adquirir ou não o bem estipulado no contrato de arrendamento. Assim sendo, as parcelas relativas ao aluguel serão lançadas como despesa e o valor residual pago será lançado no Ativo Permanente.
Inicialmente, quando firmado o contrato de arrendamento, será efetuado o aprovisionamento da operação. O total das parcelas de arrendamento podem ser contabilizadas em Despesas a Apropriar de Arrendamento Mercantil, no grupamento do Ativo Circulante chamado de Despesas Antecipadas, em contrapartida com Arrendamento Mercantil a Pagar, nos grupamentos do Passivo Circulante e do Exigível a Longo Prazo, de conformidade com os prazos para pagamento. À medida que forem efetuados os pagamentos será efetuada a apropriação da despesa pelo Regime de Competência debitando-se o valor da prestação na conta Despesas de Arrendamento em contrapartida com Despesas a Apropriar de Arrendamento Mercantil. A saída do numerário será lançada a débito de Arrendamento Mercantil a Pagar em contrapartida com Caixa ou Bancos. O lançamento do valor residual no Ativo Permanente será efetuado somente quando for efetuado o pagamento, no final do contrato mediante o exercício da opção de compra.
Outra forma de registro da operação de arrendamento, que dizem ser a mais apropriada, é mediante a contabilização do valor total do contrato de arrendamento em Contas de Compensação, contabilizando-se a Despesa de Arrendamento mês a mês pelo regime de caixa, isto é, sem o seu aprovisionamento. Esta forma de contabilização se justifica se houver a possibilidade de desistência do arrendamento durante a vigência do contrato.
Veja como deve ser procedida a contabilização do Arrendamento Mercantil pela empresa arrendatária.
DIFERENÇA ENTRE VALOR RESIDUAL E VALOR RESIDUAL GARANTIDO
Usuário do COSIFE escreve em 19/07/2006:
Tenho um contrato de leasing para registrar e a Diretoria da empresa tem entendimento de registro condizente a sua orientação, ou seja, tratamento de "Despesa" dos valores mensais pagos. Entretanto, estive verificando no site da Revista IOB, o entendimento deles é de registro como Imobilizado do Valor do Bem + Encargos a Apropriar, mesmo tendo o pagamento do VRG ao final do contrato, que diverge da sua orientação contida no penúltimo parágrafo acima. Poderia me ajudar?
Resposta do Cosife:
A resposta para essa questão está na consulta imediatamente acima. Mas, vejamos mais alguns detalhes.
Nesta questão, o usuário diz que há VRG para pagamento ao final do contrato de arrendamento. É preciso ver no contrato de arrendamento se de fato se trata de VRG. Esta sigla significa Valor Residual Garantido. Então, se é garantido o pagamento do valor residual, este é obrigatório. Assim sendo, o arrendatário não tem o direito de optar pela compra (o arrendatário é obrigado a comprar). Melhor explicando, o arrendatário não pode optar pela devolução do bem no final do contrato de arrendamento. Dessa forma, mediante o pagamento do VRG, mesmo que seja ao final do contrato, o arrendatário é obrigado a ficar com o bem, mesmo que não o queira.
Relendo o texto desta página, podemos observar que na verdadeira operação de leasing, o arrendatário deve ter a opção de comprar ou de devolver o bem ao final do contrato de arrendamento. Veja o trecho intitulado DEFINIÇÃO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL.
Portanto, se pagamento do Valor Residual for obrigatório (garantido) e não houver no contrato de arrendamento a opção pela devolução do bem arrendado e a forma de devolução do valor residual pago, caso o bem seja devolvido, de fato se trata de Venda a Prazo disfarçada em operação de leasing. Entretanto, como foi mencionado na resposta à mensagem recebida acima, o STJ considera a operação normal, embora o contrato seja firmado com cláusulas que possam resultar em demanda judicial, visto que, de um lado o contrato permite a devolução do bem e de outro obriga o seu pagamento mediante VRG.
Se o Valor Residual estiver estipulado, mas, não HOUVER a obrigação de pagamento, caso a empresa não queira ficar o bem depois de vencido o contrato, então, a contabilização das parcelas pagas mensalmente será contabilizada como Despesa de Arrendamento. Neste caso, só será contabilizado no Ativo Permanente - Imobilizado de Uso - o Valor Residual (não obrigatório) efetivamente pago, desde que não seja VRG - Valor Residual Garantido (obrigatório).
Veja como deve ser procedida a contabilização do Valor Residual Garantido pela empresa arrendatária no Esquema 17.5.
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO OU ELISÃO FISCAL
Referências: Contraprestações de arrendamento mercantil compostas de parcela de aluguel e outra de juros.
Usuário do COSFIE pergunta: (em 01/08/2006)
Gostaria de saber se haverá conta retificadora quando de um arrendamento com Valor Residual proposto e com parcelas mensais fixas, compondo as mesmas uma parte de amortização e outra dos encargos de juros. Quais contas utilizar?
Resposta do COSIFE em 04/08/2006:
A instituição arrendadora separou os valores na tentativa de reduzir o valor do ISS - Imposto Sobre Serviços cobrado pela Prefeitura do Município em que está estabelecida.
É um caso típico de Planejamento Tributário, ou Elisão Fiscal, tendo em vista que as normas não dizem claramente que fazem parte do aluguel (arrendamento) os juros normalmente cobrados nos contratos de leasing. O ISS, segundo a Lei Complementar 116/2003, incide sobre o valor do arrendamento (leasing). não há previsão de incidência do ISS sobre o valor dos juros cobrados pelas instituições financeiras.
O detalhe interessante dessa questão é que as empresas de arrendamento mercantil não são consideradas instituições financeiras (Lei 6.099/74). Portanto, as empresas de leasing não podem cobrar juros sobre financiamentos concedidos, pois o arrendamento mercantil não é operação financiamento, nem de empréstimo de recursos financeiros. O artigo 5ã da citada lei menciona que será cobrada pelo arrendador contraprestação e não prevê a cobrança de juros. Os tais juros são na verdade os "Serviços" cobrados pela arrendadora, tal como fazem as empresas de Factoring - Fomento Comercial ou Mercantil, sobre os quais Serviços incide o ISS. Nas empresas de arrendamento mercantil esses "Serviços" são chamados de contraprestações.
Neste caso de separação de valores, as despesas devem ser contabilizadas de conformidade com o que estiver estipulado no contrato de arrendamento firmado entre as partes (arrendatária e arrendadora). Se houver essa separação no contrato, na arrendatária o juro será Despesa Financeira e o aluguel, Despesa de Arrendamento. Na arrendadora serão as receitas correspondentes.
O Valor Residual proposto no contrato só deve ser contabilizado se efetivamente pago, quando for formulada oficialmente a opção de compra no final do contrato de arrendamento. Se a empresa locadora estiver de fato interessada desde já pela compra, poderia contabilizar o Valor Residual somente em Contas de Compensação. o deve contabilizar o Valor Residual em contas patrimoniais porque ainda não é uma obrigação (Passivo Circulante ou Exigível de Longo Prazo) e também não é um bem (Ativo Permanente). Por outro lado, também não deve contabilizar o valor residual em Contas de Compensação porque este procedimento pode configurar que se trata de compra a prazo, se considerarmos que desde o início do contrato já havia a intenção de compra do bem objeto do arrendamento.
CONTABILIZAÇÃO DE BENS ADQUIRIDOS PELO ARRENDATÁRIO PELO VALOR RESIDUAL
Funcionário de indústria alimentícia do Rio Grande do Sul pergunta:
Gostaria de saber se ao final de contrato de leasing em que a contratante adquire o bem, como deverá e se deverá ser emitida e registrada a nota fiscal do bem adquirido pelo seu valor residual.
Resposta do COSIFE:
As empresas de arrendamento mercantil autorizadas a funcionar pelo Banco Central não são empresas comerciais, ou seja, não têm como atividade principal o comércio (compra e venda) de produtos ou bens móveis. Por isso, não estão obrigadas a emitir notas fiscais relativas aos bens constantes do seu Ativo Permanente, em Imobilizado de Arrendamento, eventualmente vendidos aos seus arrendatários.
Conforme consta no COSIF 1.11.8 e subsidiariamente no COSIF 1.7 e no MNI 2-4 os bens adquiridos pelas empresas de leasing para arrendamento ficam contabilizados no seu Ativo Permanente num grupamento especial denominado Imobilizado de Arrendamento e, assim sendo, a venda desses bens imobilizados têm o mesmo tratamento fiscal e contábil utilizado pelas demais empresas que esporadicamente vendem bens usados que constavam do seu Ativo Permanente.
A empresa arrendatária, quando adquirir o bem no final do contrato de arrendamento, deve notabilizá-lo no seu Imobilizado de Uso, se este continuar sendo utilizado para a manutenção do seu objeto social. Caso o bem seja adquirido apenas para negociação (revenda), deve ser contabilizado no Ativo Circulante no Estoque de Mercadorias ou em outra conta específica concernente a bens não de uso para venda ou revenda.
No caso de contabilização no Imobilizado de Uso da adquirente, nas empresas tributadas com base no Lucro Real, o bem usado pode ser depreciado de conformidade com o disposto nos artigos 311 e 418 do RIR/99, onde se lê:
Depreciação de Bens Usados (Resultados Operacionais)
Art.311. A taxa anual de depreciação de bens adquiridos usados será fixada tendo em vista o maior dos seguintes prazos:
I - metade da vida útil admissível para o bem adquirido novo;
II - restante da vida útil, considerada esta em relação à primeira instalação para utilização do bem.
Ganhos e Perdas de Capital (Resultados não Operacionais)
Art.418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 31).
§1º Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 31, §1º ).
§2º O saldo das quotas de depreciação acelerada incentivada, registradas no LALUR, será adicionado ao lucro líquido do período de apuração em que ocorrer a baixa.
ARRENDAMENTO MERCANTIL INTERNACIONAL
Em 24/01/2007 usuário do Cosife diz que gostaria de tirar a seguinte dúvida:
"No caso de bens adquiridos com leasing, como fazer a contabilização do bem adquirido? Trata-se de uma empilhadeira que foi adquirida de fora do pais em dólar? Favor citar os impostos incidentes (icm, pis, cofins, ir)".
Resposta do COSIFE:
Os bens objeto de arrendamento mercantil ("leasing") não são adquiridos, eles são alugados. A aquisição do bem objeto do arrendamento só acontece no término do contrato, se for pago o valor residual estipulado.
Os tratamentos contábeis para aquisição e para arrendamento são completamente diferentes. veja alguns detalhes neste texto em mensagens recebidas.
Muitas vezes de fato a intenção inicial é a de aquisição, mas, no sentido de se fazer planejamento tributário, o bem passa a ser arrendado, porque o valor total do contrato de locação geralmente é apropriado aos custos mais rapidamente do que por intermédio da depreciação.
Neste ponto é importante destacar que as operações de arrendamento de bens no exterior estão mais propensas a serem fiscalizadas, principalmente pela Secretaria da Receita Federal (SRF) e pela COAF - Comissão de Controle de Atividades Financeiras que apura os crimes de lavagem de dinheiro e ocultação de bens.
Como se trata de bem importado, os fiscais aduaneiros da SRF são os mais indicados a prestar essas informações, tendo-se em vista que as regras sobre importações são muito variáveis, inconstantes. No site da Receita Federal existe no índice geral um típico específico para Aduana e comércio Exterior.
Veja também os procedimentos para importação no site Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior. Veja ainda as informações sobre Arrendamento Mercantil Internacional no site do Banco do Brasil.
Sobre as operações de arrendamento mercantil, incluindo as do exterior, não incide o ICMS e sim o ISS - Imposto sobre Serviços, de conformidade com a Lei Complementar (Federal) 116/2003 e da legislação do município em que estiver estabelecida a matriz ou filial da empresa arrendatária. Ainda sobre a tributação, veja texto publicado pelo site Consultor Jurídico.
O PIS e o COFINS incidem sobre a receita da empresa e não incide sobre as despesas como a do arrendamento mercantil.
Provavelmente, agora, seria feita a seguinte pergunta:
Por que a operação de arrendamento mercantil internacional é mais fiscalizada?
Esse tipo de operação é mais fiscalizado quando a empresa arrendadora estiver sediada num paraíso fiscal. Este fato é grande indício da existência de "Caixa Dois" no exterior pela empresa arrendatária estabelecida no Brasil. Nestas operações com paraísos fiscais geralmente o "Caixa dois" está sendo utilizado para comprar o bem que será arrendado à própria mantenedora do "Caixa Dois". Esta forma de arrendamento geralmente visa prover de mais recursos o "Caixa Dois" no exterior, além de gerar despesas no Brasil, que são dedutíveis para efeito do cálculo do IRPJ - imposto de renda da pessoa jurídica e da CSLL - contribuição social sobre o lucro líquido. Ou seja, esse tipo de operação é feita como uma das formas de Planejamento Tributário ou de Elisão Fiscal. Mas, na verdade é uma operação de Lavagem de Dinheiro obtido na informalidade, mediante sonegação fiscal.
Idêntico procedimento é feito nas operações de leaseback - Arrendamento Mercantil Financeiro.
Depois de formado o "Caixa Dois" em paraíso fiscal em montante suficiente para comprar um imóvel de empresa no Brasil, a compra é feita mediante uma operação de leaseback. Ou seja, o imóvel vendido pela empresa brasileira àquela constituída no paraíso fiscal é imediatamente alugado por esta última à empresa vendedora.
Nessa operação, além do dinheiro clandestino ou informal ser lavado, ele retorna ao Brasil como capital de giro da empresa vendedora do imóvel e ainda gerará despesas dedutíveis para efeito do cálculo do IRPJ e da CSLL por pelo menos 10 anos. Assim, ao final desse prazo, todo o capital de giro recebido, mais os encargos financeiros do arrendamento mercantil, irão novamente abastecer o "Caixa Dois" no exterior. Então, a empresa do paraíso fiscal, além de ter todo o dinheiro de volta com juros e correção cambial, ainda é proprietária do imóvel que proporcionou a assinatura do contrato de arrendamento. Se a intenção de fato for a de remessa de recursos para o exterior, a empresa arrendatária não optará pela compra do imóvel ou de qualquer outro bem objeto o leaseback ao terminar o contrato de arrendamento. Dessa forma, a arrendadora continuará como proprietária do bem e poderá novamente alugá-lo a própria arrendatária ou outra a empresa.
Com os recursos desse "caixa dois" provavelmente no futuro a empresa brasileira será comprada por aquela constituída no paraíso fiscal mediante o pagamento em parcelas, tornando a empresa outrora brasileira em estrangeira. Ao receberem o dinheiro relativo à venda, os acionistas ou cotistas da empresa brasileira depositam o dinheiro recebido no exterior, na nova controladora da empresa brasileira, aquela do paraíso fiscal. Com esse mesmo dinheiro será paga a segunda parcela da compra, e assim sucessivamente. Dessa forma, o capital da empresa brasileira passa a ser fictício porque o dinheiro é um só, embora tenha girado várias vezes. Ao final do pagamento das parcelas de compra do controle acionário da empresa brasileira, esse mesmo dinheiro pode vir para o Brasil como empréstimo internacional para manutenção do capital de giro ou em outra operação de leaseback. Esta é uma das formas de internacionalização do capital nacional.
Foram operações como estas que motivaram o grande crescimento da dívida brasileira durante o governo FHC, que ainda gerou perda do patrimônio nacional mediante as privatizações das empresas estatais, conforme foi explicado no texto Balanço de Pagamentos.
