NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC-T - NORMAS TÉCNICAS
NBC-TA - NORMAS TÉCNICAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE
NBC-TA-620 - UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE ESPECIALISTAS [PDF]
SUMÁRIO:
Esta Norma deve ser lida juntamente com a NBC-TA-200 - Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria.
Veja também:
HISTÓRICO DAS ALTERAÇÕES DA NBC-TA-620
INTRODUÇÃO - item 1 - 4
ALCANCE - item 1 - 2
1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor em relação ao trabalho de pessoa ou organização em área de especialização que não contabilidade ou auditoria, quando esse trabalho é utilizado para ajudar o auditor a obter evidência de auditoria suficiente e apropriada.
2. Esta Norma não trata de:
Responsabilidade do auditor pela opinião de auditoria - item 3
3. O auditor é o único responsável por expressar opinião de auditoria e essa responsabilidade não é reduzida pela utilização do trabalho de especialista contratado pelo auditor (doravante especialista do auditor ou especialista). No entanto, se o auditor, tendo utilizado o trabalho desse especialista e seguido esta Norma, concluir que o trabalho desse especialista é adequado para fins da auditoria, o auditor pode aceitar que as constatações ou conclusões desse especialista em sua área de especialização constituem evidência de auditoria apropriada.
Data de vigência - item 4
4. Esta Norma é aplicável a auditoria de demonstrações contábeis para períodos iniciados em ou após 1º. de janeiro de 2010.
OBJETIVO - item 5
5. Os objetivos do auditor são:
DEFINIÇÕES - item 6
6. Para fins desta Norma, os termos a seguir possuem os significados a eles atribuídos:
Especialista do auditor é uma pessoa ou organização com especialização em área que não contabilidade ou auditoria, contratado pelo auditor, cujo trabalho nessa área é utilizado pelo auditor para ajudá-lo a obter evidência de auditoria suficiente e apropriada. O especialista do auditor pode ser interno (um sócio, ou equivalente no setor público quando relevante, ou uma pessoa que faz parte da equipe, incluindo equipe temporária, da firma do auditor ou de firma da rede), ou externo (ver itens A1 a A3).
Especialização compreende habilidades, conhecimento e experiência em área específica.
Especialista da administração é uma pessoa ou organização com especialização em área que não contabilidade ou auditoria, contratado pela administração, em que o trabalho nessa área é usado pela entidade para ajudá-la na elaboração das demonstrações contábeis. Um exemplo bastante comum no Brasil é a utilização de atuário pela administração de uma seguradora ou de um fundo de pensão para estimar certas provisões.
REQUISITOS - item 7 - 15
Determinação da necessidade de especialista do auditor - item 7
7. Se a especialização em área que não contabilidade ou auditoria é necessária para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve determinar a necessidade de utilizar o trabalho de especialista (ver itens A4 a A9).
Natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria - item 8
8. A natureza, época e extensão dos procedimentos do auditor com relação aos requisitos dos itens 9 a 13 desta Norma podem variar dependendo das circunstâncias. Ao determinar a natureza, época e extensão desses procedimentos, o auditor deve considerar determinados assuntos, incluindo (ver item A10):
Competência, habilidade e objetividade do especialista do auditor - item 9
9. O auditor deve avaliar se o especialista por ele contratado possui competência, habilidades e objetividade necessárias para fins da auditoria. No caso de especialista externo, a avaliação da objetividade deve incluir a indagação sobre interesses e relações que podem criar uma ameaça à objetividade desse especialista (ver itens A14 a A20).
Obtenção de entendimento sobre a área de especialização do especialista do auditor - item 10
10. O auditor deve obter entendimento na área de especialização do especialista do auditor suficiente para permitir ao auditor (ver itens A21 e A22):
Acordo com o especialista do auditor - item 11
11. O auditor deve estabelecer acordo, por escrito, com o especialista por ele contratado, quando apropriado, sobre os seguintes assuntos (ver itens A23 a A26):
Avaliação da adequação do trabalho do especialista do auditor - item 12 - 13
12. O auditor deve avaliar a adequação do trabalho do especialista do auditor para fins da auditoria, incluindo (ver item A32):
13. Se o auditor determina que o trabalho do especialista do auditor não é adequado para fins da auditoria, o auditor deve (ver item A40):
Referência ao especialista do auditor no relatório do auditor independente - item 14 - 15
14. O auditor não deve fazer referência ao trabalho do especialista do auditor em seu relatório que contenha opinião não modificada (ver item A41).
15. Se o auditor fizer referência ao trabalho de especialista do auditor em seu relatório porque essa referência é relevante para o entendimento de ressalva ou outra modificação na sua opinião, o auditor deve indicar no relatório que essa referência não reduz a sua responsabilidade por essa opinião (ver item A42).
APLICAÇÃO E OUTROS MATERIAIS EXPLICATIVOS - item A1 - A42
Definição de especialista do auditor (ver item 6(a)) - item A1 - A3
A1. A especialização em área que não contabilidade ou auditoria pode incluir especialização relacionada a assuntos como:
A2. Em muitos casos, a diferenciação entre especialização em contabilidade ou auditoria, e especialização em outra área, será direta, mesmo que isso envolva uma área especializada de contabilidade ou auditoria.
Por exemplo, a diferenciação entre uma pessoa com especialização na aplicação de métodos de contabilização de imposto de renda diferido e um especialista em legislação tributária geralmente é fácil.
A primeira não é um especialista para fins desta Norma, pois ela possui especialização contábil; a última é um especialista para fins desta Norma, pois ela possui especialização legal.
Diferenciações semelhantes podem ser feitas, também, em outras áreas, por exemplo, entre especialização em métodos de contabilização de instrumentos financeiros, e especialização em modelagem complexa com o objetivo de avaliar instrumentos financeiros.
Em alguns casos, entretanto, especialmente os que envolvem conhecimentos especializados em área contábil ou de auditoria emergente, a diferenciação entre áreas especializadas de contabilidade ou auditoria e especialização em outra área será questão de julgamento profissional.
As regras e normas profissionais aplicáveis relativas aos requisitos de educação e competência para contadores e auditores podem ajudar o auditor no exercício do julgamento (ver
NBC-P-4 - Educação Profissional Continuada).
A3. É necessário aplicar julgamento quando se considera como os requisitos desta Norma são afetados pelo fato de especialista do auditor poder ser uma pessoa ou uma organização.
Por exemplo, ao avaliar a competência, habilidade e objetividade do especialista, pode ser que o especialista seja uma organização anteriormente utilizada pelo auditor, mas que o auditor não tenha experiência anterior com o especialista designado pela organização para o trabalho específico; ou pode ser o contrário, ou seja, o auditor pode estar familiarizado com o trabalho de especialista, mas não com a organização para a qual trabalha o especialista.
Nos dois casos, tanto os atributos pessoais do individuo quanto os atributos administrativos da organização (como sistemas de controle de qualidade que a organização implementa) podem ser relevantes para a avaliação do auditor.
Determinação da necessidade de especialista do auditor (ver item 7) - item A4 - A9
A4. Um especialista do auditor pode ser necessário para ajudar o auditor em um ou mais dos assuntos a seguir:
A4. Um especialista do auditor pode ser necessário para ajudar o auditor em um ou mais dos assuntos a seguir:
A5. Os riscos de distorção relevante podem aumentar quando a especialização em uma área que não contabilidade é necessária para a administração elaborar as demonstrações contábeis, por exemplo, porque isso pode indicar alguma complexidade, ou porque a administração pode não possuir o conhecimento na área de especialização.
Se, ao elaborar as demonstrações contábeis, a administração não possui a especialização necessária, pode utilizar um especialista para tratar dos referidos riscos.
Controles relevantes, incluindo controles relacionados ao trabalho de um especialista da administração, se houver, também podem reduzir os riscos de distorção relevante.
A6. Se a elaboração das demonstrações contábeis envolve o uso de especialização em área que não contabilidade, o auditor, que possui especialização em contabilidade e auditoria, pode não possuir a habilidade necessária para auditar essas demonstrações contábeis.
O sócio do trabalho deve estar convencido de que a equipe, e qualquer especialista do auditor que não faça parte da equipe de trabalho, tenham, em conjunto, a competência e habilidades apropriadas para executar o trabalho de auditoria.
Além disso, o auditor deve determinar a natureza, época e extensão dos recursos necessários para executar o trabalho de auditoria.
A determinação do auditor sobre utilizar o trabalho de especialista do auditor e, em caso positivo, até que ponto, ajuda o auditor a cumprir esses requisitos.
No decorrer da auditoria, ou à medida que mudam as circunstâncias, o auditor pode ter que revisar decisões anteriores sobre a utilização do trabalho de especialista do auditor.
A7. Contudo, o auditor que não é especialista em área relevante que não contabilidade ou auditoria pode ser capaz de obter entendimento suficiente sobre essa área para executar a auditoria sem um especialista. Esse entendimento pode ser obtido, por exemplo, por meio de:
A8. Em outros casos, entretanto, o auditor pode determinar que é necessário, ou pode escolher, utilizar especialista do auditor para ajudar a obter evidência de auditoria suficiente e apropriada. As considerações para decidir sobre utilizar o trabalho de especialista do auditor podem incluir:
A9. Quando a administração utilizou um especialista da administração na elaboração das demonstrações contábeis, a decisão do auditor sobre a utilização de especialista do auditor também pode ser influenciada por fatores como:
A NBC-TA-500, item 8, inclui requisitos e orientação em relação ao efeito da competência, habilidades e objetividade dos especialistas da administração sobre a confiabilidade da evidência de auditoria.
Natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria (ver item 8) - item A10
A10. A natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria com relação aos requisitos dos itens 9 a 13 desta Norma podem variar dependendo das circunstâncias. Os fatores a seguir, por exemplo, podem sugerir a necessidade de procedimentos diferentes ou mais extensos do que seriam normalmente executados:
Políticas e procedimentos de controle de qualidade da firma de auditoria (ver item 8(e)) - item A11 - A13
A11. Quando o especialista do auditor for interno, pode ser um sócio ou um membro da equipe, incluindo equipe temporária, da firma do auditor, estando, portanto, sujeito às políticas e aos procedimentos de controle de qualidade dessa firma de acordo com a NBC-PA-01 (ver
NBC-TA-220, item 2).
Alternativamente, o especialista interno pode ser um sócio ou um membro da equipe, incluindo equipe temporária, de firma-membro, que compartilha políticas e procedimentos de controle de qualidade com a firma do auditor.
A12. Quando um especialista do auditor for externo, ele não é um membro da equipe de trabalho e não estará sujeito às políticas e procedimentos de controle de qualidade de acordo com a NBC-PA-01 (ver
NBC-TA-220, item 2).
Contudo, em algumas circunstâncias, legislação ou regulamentação específica emitida por órgãos reguladores, pode requerer que especialista externo seja tratado como membro da equipe de trabalho podendo, portanto, estar sujeito a exigências éticas pertinentes, incluindo aquelas relativas à independência, e outros requisitos profissionais, conforme determinado pela referida lei ou regulamento (ver NBC-PA-01, item 12(f)).
A13. As equipes de trabalho têm o direito de confiar no sistema de controle de qualidade da firma de auditoria, a menos que as informações fornecidas pela firma ou por outras partes sugiram de outra forma (ver NBC-TA-220, item 4).
A extensão da confiança irá variar com as circunstâncias, e pode afetar a natureza, época e extensão dos procedimentos do auditor com relação a assuntos como:
Essa confiança não reduz a responsabilidade do auditor de cumprir os requisitos desta Norma.
Competência, habilidade e objetividade do especialista do auditor (ver item 9) - item A14 - A20
A14. A competência, habilidades e objetividade de especialista do auditor são fatores que afetam significativamente se o trabalho do especialista do auditor será adequado para fins da auditoria.
Competência refere-se à natureza e ao nível de especialização do especialista. Habilidades referem-se à capacidade do especialista de exercer a referida competência nas circunstâncias do trabalho.
Os fatores que podem influenciar a habilidade incluem, por exemplo, a localização geográfica e a disponibilidade de tempo e de recursos.
Objetividade refere-se aos possíveis efeitos que a tendenciosidade, o conflito de interesse ou a influência de outros podem ter sobre o julgamento profissional ou comercial do especialista.
A15. As informações sobre a competência, habilidades e objetividade de um especialista do auditor podem vir de diversas fontes como:
A16. Os assuntos relevantes para a avaliação da competência, habilidades e objetividade do especialista do auditor incluem se o trabalho desse especialista está sujeito a padrões de desempenho técnico ou outros requisitos profissionais ou da área de atuação, por exemplo, normas éticas e outros requisitos por pertencer a órgão profissional ou associação da área de atuação, normas de certificação de órgão licenciador, ou requisitos impostos por lei ou regulamento.
A17. Outros assuntos que podem ser relevantes incluem:
A18. Uma ampla gama de situações pode ameaçar a objetividade, por exemplo, ameaças de interesse próprio, de defesa dos interesses da entidade auditada, de familiaridade, de auto-revisão e de intimidação.
As salvaguardas podem eliminar ou reduzir essas ameaças e podem ser criadas por estruturas externas (por exemplo, a profissão do especialista, a legislação ou regulamentação que a rege) ou pelo ambiente de trabalho do especialista (por exemplo, políticas e procedimentos de controle de qualidade).
Pode haver, também, salvaguardas específicas para o trabalho de auditoria.
A19. A avaliação da importância das ameaças à objetividade e se há necessidade de salvaguardas pode depender das atribuições do especialista do auditor e da importância do seu trabalho no contexto da auditoria. Pode haver algumas situações em que as salvaguardas não conseguem reduzir as ameaças a um nível aceitável, por exemplo, se o especialista do auditor proposto for uma pessoa que teve papel significativo na elaboração das informações que estão sendo auditadas, ou seja, se o especialista é um especialista da administração.
A20. Ao avaliar a objetividade de especialista externo do auditor, pode ser relevante:
Em alguns casos, pode ser apropriado para o auditor obter uma representação formal do seu especialista externo, sobre quaisquer interesses ou relacionamentos com a entidade auditada sobre os quais o especialista tem conhecimento.
Obtenção de entendimento sobre a área de especialização do especialista do auditor (ver item 10) - item A21 - A22
A21. O auditor pode obter entendimento da área de atuação do especialista do auditor pelos meios descritos no item A7, ou por meio de discussão com esse especialista.
A22. Os aspectos relevantes da área de atuação do especialista para o entendimento do auditor podem incluir:
Acordo com o especialista do auditor (ver item 11) - item A23 - A26
A23. A natureza, o alcance e os objetivos do trabalho do especialista do auditor podem variar consideravelmente conforme as circunstâncias, assim como as respectivas atribuições e responsabilidades do auditor e desse especialista, a natureza, a época e a extensão da comunicação entre o auditor e esse especialista.
É necessário, portanto, que esses assuntos sejam estabelecidos entre o auditor e o especialista do auditor independentemente de ser especialista externo ou interno.
A24. Os assuntos observados no item 8 podem afetar o nível de detalhe e a formalidade do acordo entre o auditor e o especialista do auditor, incluindo se é apropriado que o acordo seja por escrito.
Os fatores a seguir, por exemplo, podem sugerir a necessidade de acordo mais detalhado do que seria feito normalmente, ou desse acordo ser feito por escrito:
A25. O acordo entre o auditor e o especialista externo do auditor é frequentemente na forma de carta de contratação.
O Apêndice apresenta uma lista dos assuntos que o auditor pode considerar incluir na carta de contratação ou em qualquer outra forma de acordo com um especialista externo do auditor.
A26. Quando não há acordo por escrito entre o auditor e o especialista do auditor, o entendimento pode ser documentado, por exemplo:
No caso de especialista interno do auditor, as políticas e procedimentos estabelecidos que esse especialista está sujeito podem incluir políticas e procedimentos específicos em relação ao trabalho desse especialista.
A extensão da documentação nos papéis de trabalho do auditor depende da natureza dessas políticas e procedimentos. Por exemplo, não pode ser requerida nenhuma documentação nos papéis de trabalho do auditor se a firma de auditoria tem políticas detalhadas cobrindo as circunstâncias em que o trabalho desse especialista é utilizado.
Natureza, alcance e objetivos do trabalho (ver item 11(a)) - item A27
A27. Ao estabelecer a natureza, o alcance e os objetivos do trabalho do especialista do auditor, pode ser muitas vezes relevante incluir a discussão sobre quaisquer padrões de desempenho técnico ou outros requisitos profissionais ou da área de atuação que serão seguidos por esse especialista.
Atribuições e responsabilidades respectivas (ver item 11(b)) - item A28
A28. O acordo sobre as atribuições e responsabilidades do auditor e do especialista do auditor pode incluir:
Papéis de trabalho - item A29
A29. O acordo sobre as atribuições e responsabilidades do auditor e do especialista do auditor pode incluir, também, o acordo sobre o acesso aos papéis de trabalho um do outro, assim como sua retenção.
Quando o especialista do auditor é um membro da equipe de trabalho, os papéis de trabalho desse especialista fazem parte da documentação de auditoria. Salvo se estabelecido de outra forma, os papéis de trabalho dos especialistas externos do auditor pertencem a eles e não fazem parte da documentação de auditoria.
COMUNICAÇÃO (ver item 11(c)) - item A30
A30. Uma comunicação eficaz entre as partes facilita a devida integração da natureza, época e extensão dos procedimentos do especialista do auditor com outros procedimentos de auditoria, e a modificação apropriada dos objetivos desse especialista durante a auditoria. Por exemplo, quando o trabalho do especialista do auditor refere-se às conclusões do auditor sobre um risco significativo, pode ser apropriado um relatório formal por escrito na conclusão do trabalho desse especialista ou apresentação oral durante o andamento do trabalho. A identificação de sócios ou integrantes da equipe que se comunicarão com o especialista do auditor, e os procedimentos para a comunicação entre esse especialista e a entidade, ajudam na comunicação tempestiva e eficaz, especialmente em trabalhos maiores.
CONFIDENCIALIDADE (ver item 11(d)) - item A31
A31. É necessário que as cláusulas de confidencialidade de exigências éticas relevantes que se aplicam ao auditor sejam aplicadas também ao especialista do auditor. Requisitos adicionais podem ser impostos por lei ou regulamentação. Além disso, a entidade pode ter requerido que fossem estabelecidas cláusulas de confidencialidade específicas com os especialistas externos.
Avaliação da adequação do trabalho do especialista do auditor (ver item 12) - item A32 - A40
A32. A avaliação do auditor sobre a competência, habilidades e objetividade do especialista do auditor, o conhecimento do auditor sobre a área de atuação desse especialista e a natureza do trabalho executado por esse especialista afetam a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria para avaliar a adequação do trabalho desse especialista para fins da auditoria.
Constatações e conclusões do especialista do auditor (ver item 12(a)) - item A33 - A34
A33. Os procedimentos específicos para avaliar a adequação do trabalho do especialista do auditor para fins da auditoria podem incluir:
A34. Os fatores pertinentes na avaliação da relevância e razoabilidade das constatações ou conclusões do especialista do auditor, em relatório ou de outra forma, podem incluir se elas são:
Premissas, métodos e dados-fonte - item A35 - A40
Premissas e métodos (ver item 12(b)) - item A35 - A37
A35. Quando o trabalho do especialista do auditor é avaliar premissas e métodos básicos, incluindo modelos, quando aplicáveis, usados pela administração no desenvolvimento de estimativa contábil, os procedimentos do auditor são direcionados principalmente para avaliar se o especialista do auditor revisou adequadamente essas premissas e métodos. Quando o trabalho do especialista do auditor é desenvolver estimativa pontual ou um intervalo de variação para o auditor para comparação com a estimativa pontual da administração, os procedimentos do auditor podem ser direcionados basicamente para avaliar as premissas e métodos, incluindo modelos quando apropriado, usados pelo especialista do auditor.
A36. A NBC-TA-540 - Auditoria de Estimativas Contábeis, Inclusive do Valor Justo, e Divulgações Relacionadas, itens 8, 13 e 15, discute as premissas e os métodos usados pela administração na elaboração de estimativas contábeis, incluindo, em alguns casos, o uso de modelos desenvolvidos para a entidade altamente especializados. Embora essa discussão esteja descrita no contexto da obtenção pelo auditor de evidência de auditoria apropriada e suficiente em relação às premissas e aos métodos da administração, ela também pode ajudar o auditor na avaliação das premissas e dos métodos de especialista do auditor.
A37. Quando o trabalho do especialista do auditor envolve o uso de premissas e métodos significativos, os fatores pertinentes para a avaliação dessas premissas e desses métodos pelo auditor incluem se esses fatores são:
Dados-fonte usados pelo especialista (ver item 12(c)) - item A38 - A39
A38. Quando o trabalho do especialista do auditor envolve o uso de dados-fonte que são significativos para o seu trabalho, podem ser usados os seguintes procedimentos para testar esses dados:
A39. Em muitos casos, o auditor pode testar os dados-fonte. Entretanto, em outros casos, quando a natureza dos dados-fonte usados pelo especialista do auditor é altamente técnica em relação à área do especialista, esse especialista pode testar os dados-fonte. Se o especialista do auditor testou os dados-fonte, uma maneira apropriada para o auditor avaliar a importância, integridade e precisão desses dados pode ser a indagação a esse especialista, ou a supervisão ou revisão dos testes aplicados por ele.
Trabalho inadequado (ver item 13) - item A40
A40. Se o auditor concluir que o trabalho do especialista do auditor não é adequado para fins da auditoria e não puder resolver o assunto por meio dos procedimentos adicionais de auditoria requeridos pelo item 13, que podem envolver a execução de trabalho adicional por ambos, o especialista e o auditor, ou incluir a utilização ou contratação de outro especialista, pode ser necessário expressar uma opinião modificada em seu relatório de acordo com a NBC-TA-705 - Modificações na Opinião do Auditor Independente, item 6(b), porque o auditor não obteve evidência de auditoria suficiente e apropriada.
Referência ao especialista do auditor no relatório do auditor independente (ver itens 14 e 15) - item A41 - A42
A41. Em alguns casos no setor público, a legislação ou a regulamentação pode requerer uma referência ao trabalho de especialista do auditor, por exemplo, para fins de transparência.
A42. Pode ser apropriado em algumas circunstâncias fazer referência ao especialista no relatório que contém uma opinião modificada para explicar a natureza da modificação. Nessas circunstâncias, o auditor pode precisar da permissão do especialista do auditor antes de fazer essa referência.
APÊNDICE (ver item A25)
Considerações para o acordo entre o auditor e especialista externo do auditor
Este Apêndice apresenta uma lista dos assuntos que o auditor pode considerar incluir em qualquer acordo com um especialista externo do auditor. A lista abaixo é ilustrativa e não é exaustiva. A intenção da lista é ser apenas orientação que pode ser usada juntamente com as considerações descritas nesta Norma. A inclusão de determinados assuntos no acordo depende das circunstâncias do trabalho. A lista também pode ajudar na consideração dos assuntos a serem incluídos em instruções ao especialista interno do auditor.
Natureza, alcance e objetivos do trabalho do especialista externo do auditor
Respectivas atribuições e responsabilidades do auditor e do especialista externo do auditor
Comunicações e relatórios
Confidencialidade